Rückkehr zum alten Mehrwertsteuersatz

Das müssen Sie bei der Umstellung der Umsatzsteuersätze zum 1. Januar 2021 beachten.

  1. BMF-Schreiben vom 30.06.2020 und vom 04.11.2020

  2. Besondere Einzel-Aspekte bei der Rückführung zum 01.01.2021
    2.1 Anzahlungen/Vorauszahlungen
    2.2 Besteuerung der Umsätze im Gastgewerbe
    2.3 Ausgabe von Restaurationsgutscheinen
    2.4 Dauerleistungen/Teilleistungen
    2.5 Jahreskarten, (Zeitschriften-) Abonnements
    2.6 Pfandbeträge
    2.7 Gewährung von Jahresboni, Jahresrückvergütungen, Treueprogramme etc.
    2.8 Einzelfahrscheine und Zeitkarten
    2.9 Besteuerung von Strom-, Gas-, Wasser-, Wärmelieferungen und Abwasserbeseitigung


Am 31.12.2020 läuft die zeitlich befristete Absenkung der Mehrwertsteuer wieder aus. Ab dem 01.01.2021 werden dann wieder die bisherigen Steuersätze von 19% bzw. 7% gelten. Die Wiederanhebung zum Jahreswechsel ist an vielen Stellen jedoch mehr als ein einfaches „Zurück zu den alten Steuersätzen“. Da die Änderung in Kürze ansteht und eine Verlängerung der Maßnahme seitens der Bundesregierung nicht in Erwägung gezogen wird, gilt es, sich frühzeitig mit den entsprechenden Umstellungsprozessen auseinanderzusetzen. 

1.
BMF-Schreiben vom 30.06.2020 und vom 04.11.2020
Bereits am 30.06.2020 hatte das BMF ein umfassendes Schreiben zur Mehrwertsteuersatzsenkung veröffentlicht. Ebenso veröffentlichte das Ministerium am 04.11.2020 ein ergänzendes Schreiben, welches sich mit besonderen Praxisproblemen (u.a. zu Zeitschriftenabonnements, Gutscheinen, Voraus- und Anzahlungsrechnungen) auseinandersetzt. Die Schreiben beinhalten auch Hinweise und Vereinfachungsregelungen zur Wiederanhebung der Steuersätze. Die wichtigsten Aspekte werden nachfolgend dargestellt.

2. Besondere Einzel-Aspekte bei der Rückführung zum 01.01.2021

2.1 Anzahlungen/Vorauszahlungen
Für Vorauszahlungen und Anzahlungen, welche zwischen dem 01.07.2020 und dem 31.12.2020 in Rechnung gestellt und vereinnahmt werden, sind die Umsatzsteuersätze von 16% bzw. 5% anzuwenden. Soweit feststeht, dass die jeweilige Leistung erst nach dem 31.12.2020 erbracht wird, sind die Leistungen mit 3% bzw. 2% nachzuversteuern. Alternativ wird es seitens der Verwaltung allerdings nicht beanstandet, wenn für solche Anzahlungen bzw. Vorauszahlungen bereits der alte Steuersatz von 19% bzw. 7% angewandt wird. Die Umsatzsteuer entsteht dann bereits mit dem Zufluss der Zahlung im Jahr 2020. Der Empfänger einer solchen Rechnung kann unter den übrigen Voraussetzungen den ausgewiesenen Steuerbetrag als Vorsteuer geltend machen.

Soweit Anzahlungen zwischen dem 01.07.2020 und 31.12.2020 vereinnahmt werden und ein Umsatzsteuersatz von 16% bzw. 5% in der Rechnung angegeben wird, ist bei Leistungserbringung ab dem 01.01.2021 die Anzahlungsrechnung dann nicht zu berichtigen, wenn in der Endrechnung die Umsatzsteuer auf den Gesamtbetrag mit dem regulären Steuersatz angegeben wird. Allerdings ist darauf zu achten, dass die in der Anzahlungsrechnung offen ausgewiesene Umsatzsteuer in der Schlussrechnung wieder offen abgesetzt wird. Alternativ besteht die Möglichkeit, die Rechnung über die zum anderen Steuersatz vereinnahmten Anzahlungen zu berichtigen. Die Berichtigung erfolgt in diesem Fall für den Voranmeldungszeitraum, in dem der Unternehmer den Steuerausweis berichtigt.

Gleichzeitig stellt das BMF klar, dass Voraus- oder Anzahlungsrechnungen, die vor dem 01.01.2021 gestellt werden und für die das Entgelt allerdings erst nach dem 31.12.2020 vereinnahmt wird, mit einem Steuersatz von 19% bzw. 7% zu versteuern sind, auch wenn die Rechnung einen geringeren Steuersatz ausweist. Der Vorsteuerabzug steht dem Leistungsempfänger unter den übrigen Voraussetzungen nur in Höhe der ausgewiesenen Steuer zu.

Ebenso weist die Verwaltung in ihrem Schreiben vom. 04.11.2020 darauf hin, dass in Fällen von kumulierten Voraus- und Anzahlungsrechnungen die Anpassung der Steuer erst in dem Voranmeldungszeitraum zu berichtigen ist, in dem die Lieferung oder sonstige Leistung ausgeführt wird (§ 27 Abs. 1 Satz 3 UStG). Die Steuer kann somit nicht in einer beliebigen anderen Voraus- oder Anzahlungsrechnung auf den zu diesem Zeitpunkt gültigen Steuersatz geändert werden.

Bei Vorauszahlungen (heutige Zahlungsabrechnung für gesamte, später zu erbringende Leistung), die mit dem abgesenkten Steuersatz ausgestellt worden sind, bei denen die Ausführung der Leistung aber erst nach dem 31.12.2020 zum dann wieder angehobenen Steuersatz erfolgt, ist eine Berichtigung der Vorausrechnung stets durchzuführen.

2.2 Besteuerung der Umsätze im Gastgewerbe
Für das Gastgewerbe hatte es die Finanzverwaltung im Rahmen der befristeten Senkung ermöglicht, bereits in der Nacht vom 30.06.2020 zum 01.07.2020 die abgesenkten Steuersätze für alle ausgeführten Leistungen anzuwenden. Damit die Gastronomiebetriebe in der Silvesternacht ihre Systeme nicht umstellen müssen, räumt die Finanzverwaltung im ergänzenden Schreiben vom 4.11.2020 ein, dass in der Nacht vom 31.12.2020 zum 01.01.2021 aus Vereinfachungsgründen noch die gesenkten Steuersätze angewendet werden dürfen. Gem. Rz. 22 des Schreibens gilt diese Vereinfachungsregelung sowohl für Bewirtungsleistungen (z.B. Abgabe von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle, Tabakwarenlieferungen usw.) als auch für Beherbergungen und die damit zusammenhängenden Leistungen in der Nacht vom 31.12.2020 auf den 01.01.2021.

2.3 Ausgabe von Restaurationsgutscheinen
Besondere Komplexitäten sind bei Unternehmen zu erwarten, die Restaurations- und Verpflegungsdienstleistungen erbringen. Dort gelten wegen der vom 01.07.2020 bis 30.06.2021 befristeten MwSt-Absenkung auf Speisen (nicht Getränke!) und der bis Ende 2020 befristeten allgemeinen MwSt-Senkung innerhalb kurzer Zeit drei verschiedene Steuersätze:

  • bis 30. Juni 2020 19%,
  • vom 1. Juli bis 31. Dezember 2020 5%,
  • vom 1. Januar bis 30. Juni 2021 7%
  • und danach wieder 19%.

Besonderheiten ergeben sich in diesem Zusammenhang  bei der Ausgabe von Gutscheinen für Speisen und Getränke. Denn hier ist zu unterscheiden zwischen

  • Einzweck-Gutscheinen (§ 3 Abs. 13 i.V.m. Abs. 14 UStG): Der Ort der Leistung steht bei Ausgabe des Gutscheins fest, die Umsatzsteuer entsteht beim Verkauf des Gutscheins und nicht bei der Ausführung/Inanspruchnahme des Gutscheins.

    Beispiel: Ausgabe eines Gutscheins für Speisen in einem Restaurant.
  • Mehrzweck-Gutschein (§ 3 Abs. 13 i.V.m. Abs. 15 UStG): Der Ort der Leistung oder die sich aus der Leistung ergebende Umsatzsteuer steht bei Ausgabe des Gutscheins nicht fest. Erst eine Einlösung des Gutscheins gegen die tatsächliche Leistung führt zur Umsatzbesteuerung. Beim Verkauf des Gutscheins wird noch keine Umsatzsteuer gesondert ausgewiesen.

    Beispiel: Ausgabe eines Gutscheins für Speisen im Restaurant und den Kauf von Waren im angeschlossenen Laden des Restaurants.

Da im Zeitraum 01.07.2020 bis 30.06.2021 der anzuwendende Steuersatz auf Speisen und Getränke sich unterscheidet, ist eine Einordnung als Einzweck-Gutschein oder Mehrzweck-Gutschein oft schwierig. Daher hat die Finanzverwaltung besondere Regelungen erlassen.

Soweit Gutscheine für Restaurationsleistungen vor dem 01.07.2020 ausgegeben wurden, so werden diese als Einzweck-Gutscheine eingeordnet und sind mit 19% zu versteuern. Dies gilt auch dann, wenn die Einlösung im Zeitraum vom 01.07.2020 bis 30.06.2021 erfolgt.

Bei Gutscheinen über Restaurations- und Verpflegungsdienstleistungen, die zwischen dem 01.07.2020 und 30.06.2021 ausgegeben werden, handelt es sich grundsätzlich um Mehrzweck-Gutscheine mit der Folge, dass die Versteuerung im Zeitpunkt der tatsächlichen Leistungserbringung zum dann gültigen Steuersatz erfolgt.

Etwas anderes gilt nur dann, wenn die Gutscheine, die vom 01.07.2020 bis 30.06.2021 ausgegeben werden, explizit auf den Bezug von Speisen oder den Bezug von Getränken beschränkt werden. In diesen Fällen können die Gutscheine als Einzweck-Gutscheine eingeordnet werden.

Gutscheine für Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen einschließlich Getränke gelten erst wieder als Einzweck-Gutscheine, wenn sie für den Zeitraum ab dem 01.07.2021 ausgestellt werden.

 2.4 Dauerleistungen/Teilleistungen
Bei Dauerleistungen (etwa Vermietungen, Verpachtungen, Leasing), die sich über einen längeren Zeitraum erstrecken, muss abgegrenzt werden, ob der Unternehmer ggf. Teilleistungen ausführt. Für alle Teilleistungen, die in der Zeit zwischen dem 01.07.2020 und dem 31.12.2020 ausgeführt werden, gilt der Steuersatz von 16% bzw. 5%. Ab dem 01.01.2021 gelten dann wieder die Steuersätze 19% bzw. 7%. Entsprechend muss bei Dauerleistungen, die durch Teilleistungen ausgeführt werden, auf eine Anpassung und Korrektur der Abrechnungen geachtet werden. Hier kann es erforderlich sein, eine Ergänzung oder Änderung zu dem Vertrag zu verfassen, welche die Bemessungsgrundlage und den neuen Steuersatz und Steuerbetrag ausweist. Wurden aufgrund der befristeten Mehrwertsteuersatzsenkung zum 01.07.2020 neue Dauerrechnungen ausgestellt, so ist zum 01.01.2021 darauf zu achten, dass wieder Dauerrechnungen mit dem dann aktuellen Steuersatz auszustellen sind.

Beachte: Bestimmte wiederkehrende Leistungen sind keine Dauerleistungen
Mit seinem Ergänzungsschreiben vom 04.11.2020 stellt das BMF darüber hinaus klar, dass von dem Begriff der „Dauerleistung“ solche wiederkehrenden Leistungen nicht erfasst werden, die zeitpunktbezogen in regelmäßigen Abständen einmal oder mehrfach jährlich erbracht werden, so z.B. jährliche Wartungsverträge für eine Heizungsanlage. Diese Leistungen werden am Tag jeder einzelnen Leistungserbringung ausgeführt.

2.5 Jahreskarten, (Zeitschriften-)Abonnements
Jahreskarten (Saisonkarten, Abonnements für Zeitschriften oder Zeitungen u.ä.) stellen nach herrschender Meinung Vorauszahlungen für eine einheitliche Leistung dar. Bei Zahlung zu Beginn des Leistungszeitraums entsteht Umsatzsteuer aufgrund der Vereinnahmung; die Leistung ist erst am Ende der Laufzeit ausgeführt. Die zutreffende Umsatzsteuer entsteht insoweit nach den gesetzlichen Grundlagen, die am Ende des jeweiligen Leistungszeitraums entstehen. Für digitale Zeitungs- und Zeitschriftenabonnements stellt das BMF mit seinem ergänzenden Schreiben vom 04.11.2020 klar, dass die Leistung am letzten Tag des vereinbarten Leistungszeitraums ausgeführt wird. Bei analogen Zeitungs- und Zeitschriftenabonnements wird die Leistung ebenfalls am letzten Tag des vereinbarten Leistungszeitraums ausgeführt, wenn für die einzelnen Ausgaben kein gesondertes Entgelt vereinbart ist oder abgerechnet wird, sondern nur ein Gesamtkaufpreis existiert.

2.6 Pfandbeträge
Erstattungen für Pfand haben ab dem 01.07.2020 nicht automatisch dem abgesenkten Steuersatz unterlegen. Denn die Rücknahme von Leergut stellt umsatzsteuerrechtlich eine Entgeltsminderung dar; mit der Folge, dass grundsätzlich die Erstattung dem ursprünglichen Umsatz zugerechnet werden müsste. Maßgeblich ist stets der Zeitpunkt der ursprünglichen Lieferung. Da eine solche Zuordnung oft nicht möglich ist, sind beim Pfand zwei Vereinfachungsregelungen vorgesehen:

  • für Pfandbeträge, die in der Zeit vom 01.07.2020 bis zum 30.09.2020 erstattet werden, kann generell der Steuersatz von 19% bzw. 7% Umsatzsteuer angewendet werden,
  • für Pfandbeträge, die in der Zeit vom 01.01.2021 bis 31.03.2021 erstattet werden, kann generell der Steuersatz von 16% bzw. 5% angewendet werden.

  • Pfandgeld kann im Zeitraum vom 01.07.2020 und bis 31.12.2020 mit 16% Umsatzsteuer abgerechnet werden, wenn sowohl der leistende Unternehmer als auch der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer bzw. Vorsteuer mit dem Steuersatz von 16% korrigieren und diese Abrechnungsmethode auch für Pfandgelder ab dem 01.01.2021, dann mit dem Steuersatz von 19%, angewendet wird.

Diese Regelungen gelten nicht nur für Flaschenpfand, sondern auch für Pfandgelder anderer Gegenstände wie z.B. als Transporthilfsmittel ausgetauschte Paletten.

2.7 Gewährung von Jahresboni, Jahresrückvergütungen, Treueprogramme usw.
Grundsätzlich sind Jahresboni, die einem Unternehmen gewährt werden, dem Zeitraum zuzuordnen, der für den zugrunde liegenden Umsatz maßgeblich ist. Im Hinblick auf die Umsatzsteuersatzsenkung kann dies zu Erfordernissen der Aufteilung führen, wenn Entgelte insgesamt für Leistungszeiträume gemindert werden, die vor dem 01.07.2020 begonnen haben und nach dem 30.06.2020 endeten. Wird beispielsweise ein Kalenderjahres-Zeitraum gewählt (01.01.2020 bis 31.12.2020), ist grundsätzlich entsprechend aufzuteilen:

  • Soweit die gemeinsamen Entgeltminderungen für die bis zum 30.06.2020 ausgeführten Umsätze gewährt werden (z.B. 01.01.2020 bis 30.06.2020), sind folglich (bei der Anwendung der Steuerberichtigung nach § 17 Abs. 1 UStG) die Umsatzsteuersätze von 19% bzw. 7% zugrunde zu legen.
  • Auf den Anteil der gemeinsamen Entgeltminderungen, der auf die Umsätze nach dem 30.06.2020 (z.B. vom 01.07.2020 bis zum 31.12.2020) entfällt, sind für die Steuer- und Vorsteuerberichtigung die Umsatzsteuersätze von 16% bzw. 5% anzuwenden.

Der Unternehmer hat den betreffenden Leistungsempfängern einen Beleg zu erteilen, aus dem hervorgeht, wie sich die gemeinsamen Entgeltminderungen auf die Umsätze in den beiden Zeiträumen entsprechend der anzuwendenden Steuersätze verteilen.

Hier wurden durch das BMF verschiedene Vereinfachungsregelungen geschaffen (vgl. Rz. 32 des BMF-Schreibens v. 30.06.2020 und Rz. 8 des BMF-Schreibens v. 04.11.2020). So wird es beispielsweise nicht beanstandet, wenn eine Jahresrückvergütung für das gesamte Kalenderjahr 2020 zu 50% (Januar bis Juni) mit 7% bzw. 19% und zu 50% (Juli bis Dezember) mit 5% bzw. 16% berücksichtigt wird, unabhängig davon, wann die zugrundeliegenden Umsätze ausgeführt wurden.

Ebenfalls nicht beanstandet wird es, wenn ein Unternehmer von einer Aufteilung der gemeinsamen Entgeltminderungen absieht und der Steuerberichtigung nach § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG ausnahmslos den allgemeinen Steuersatz von 19% bzw. 7% zugrunde legt. Der Leistungsempfänger muss in diesem Fall bei der Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach § 17 Abs. 1 Satz 2 UStG entsprechend verfahren.

2.8 Einzelfahrscheine und Zeitkarten
Verkäufe von Einzelfahrscheinen und Zeitkarten, die bis zum Ablauf des letzten Betriebstags des Monats Dezember 2020 (d.h. 31.12.2020, 24 Uhr) gültig sind, können noch mit 16 % bzw. 5 % besteuert werden. Vor dem 01.01.2021 erzielte Einnahmen aus Verkäufen von Fahrausweisen für Beförderungsleistungen können, sofern die Gültigkeitsdauer der Fahrausweise über den 31.12.2020 hinausreicht, im Schätzungswege der Leistungen aufgeteilt werden.

2.9 Besteuerung von Strom-, Gas-, Wasser-, Wärmelieferungen und Abwasserbeseitigung
Die Lieferungen bzw. sonstigen Leistungen von Strom, Gas, Wasser, Abwasserbeseitigung (soweit nicht hoheitlich organisiert), Kälte und Wärme durch Versorgungsunternehmen an Kunden werden regelmäßig nach Ablesezeiträumen (z.B. vierteljährlich) abgerechnet. Sofern die Ablesezeiträume zu einem Zeitpunkt nach dem 30.06.2020 und vor dem 01.01.2021 enden, sind grundsätzlich die Lieferungen des gesamten Ablesezeitraums mit 16% bzw. 5% zu besteuern. Soweit Ablesezeiträume nach dem 31.12.2020 enden, sind grundsätzlich die Lieferungen des gesamten Ablesezeitraums den Umsatzsteuersätzen von 19% bzw. 7% zu unterwerfen. Aus Vereinfachungsgründen wird es von der Finanzverwaltung aber nicht beanstandet, wenn die Leistung zeitanteilig im Verhältnis der Tage in eine vor und eine nach dem jeweiligen Stichtag (01.07.2020 bzw. 01.01.2021) ausgeführte Leistung aufgeteilt wird, soweit die Liefer- und Vertragsbedingungen dem nicht entgegenstehen. Ggf. muss eine Gewichtung erfolgen (z. B. bei Wärmelieferung eine thermische Gewichtung, da der Wärmeverbrauch sich nicht linear über den Abrechnungszeitraum verteilt). Die Regelungen gelten entsprechend für die Leistungen im Rahmen der EEG-Einspeisungen und der Netznutzung. Die Entnahme von Strom in 2020 durch einen Unternehmer aus seinem Unternehmen für Zwecke, die außerhalb seines Unternehmens liegen, kann darüber hinaus aus Vereinfachungsgründen komplett mit 16% besteuert werden.

Für individuelle Fragen, auf welche obige Information keine Antwort liefert, können Sie uns gerne kontaktieren.

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